Perugia, 5 luglio 2006

                                                           Circolare 9/2006

A) Il collegato alla Finanziaria 2006

A.1 Plusvalenze finanziarie delle società

L’istituto della participation exemption è stato profondamente innovato dal collegato alla Finanziaria 2006 che ha ridotto l’importo dell’esenzione e allungato da dodici a diciotto mesi il periodo minimo di possesso delle partecipazioni (cosiddetto holding period). Da ciò consegue che per beneficiare dell’esenzione, comunque parziale, il possesso deve durare almeno per i diciotto mesi completi che precedono quello in cui la partecipazione è stata ceduta, altrimenti le plusvalenze sono interamente imponibili. Inoltre, risultano modificate le percentuali di esenzione applicabili alle plusvalenze in regime di pex secondo le specifiche che seguono:

q         plusvalenze realizzate fino al 3 ottobre 2005: esenti al 100%;

q         plusvalenze realizzate tra il 4 ottobre e il 2 dicembre 2005: esenti al 95%;

q         plusvalenze realizzate tra il 3 dicembre 2005 e il 31 dicembre 2006: esenti al 91%;

q         plusvalenze realizzate a partire dal 1° gennaio 2007: esenti all'84%.

A seguito delle modifiche illustrate, risulta oltremodo opportuno valutare con particolare attenzione le possibili alternative adottabili in caso di cessione di partecipazioni con dividendi. Poiché infatti il dividendo è tassato in misura pari al 5% mentre la plusvalenza in misura pari al 9% (16% dal 2007) potrebbe risultare opportuno distribuire i dividendi prima di cedere la partecipazione.

Circa il disallineamento del minimum holding period tra plusvalenze e minusvalenze relative a partecipazioni aventi gli altri requisiti per fruire della participation exemption, si possono verificarsi i seguenti casi:

q     partecipazioni possedute da meno di 12 mesi interi: plusvalenze imponibili al 100% e minusvalenze deducibili al 100%;

q     partecipazioni possedute da più di 12 mesi interi, ma da meno di 18 mesi interi: plusvalenze imponibili al 100% e minusvalenze indeducibili al 100%;

q     partecipazioni possedute da più di 18 mesi interi: plusvalenze esenti al 91% e minusvalenze indeducibili al 100%.

Nulla è mutato rispetto al regime previgente con riferimento agli oneri accessori di diretta imputazione sostenuti in sede di cessione di partecipazioni che generino plusvalenze esenti, con la conseguenza che tali costi risultano deducibili in misura corrispondente alla misura della tassazione subita dalla plusvalenza.

Anche la disciplina del pro rata patrimoniale resta immutata. Pertanto ai fini dell’individuazione della quota di interessi passivi indeducibile relativa a finanziamenti utilizzati per l’acquisto di partecipazioni esenti il requisito del periodo minimo di possesso si intende conseguito qualora le partecipazioni siano possedute ininterrottamente dal primo giorno del dodicesimo mese precedente a quello della fine del periodo di imposta. Il periodo di 12 mesi di possesso va verificato al termine del periodo d’imposta; ciò comporta che nel primo periodo in cui la partecipazione è stata acquisita il requisito dell’ininterrotto possesso non può mai realizzarsi.

A.2 Disposizioni varie

Iva per giochi e scommesse: in linea generale, l’Iva relativa all’acquisto o all’importazione di beni e servizi afferenti operazioni esenti o comunque non soggette all’imposta risulta indetraibile. In  deroga a detta previsione, sono espressamente individuate talune operazioni alle quali non si applica il regime d’indetraibilità dell’Iva sugli acquisti. Nel contesto di alcune misure finalizzate a contrastare la diffusione del gioco illegale, il collegato alla Finanziaria 2006 aggiunge alle operazioni per le quali sussiste la citata deroga, quelle inerenti e connesse all’organizzazione delle attività relative all’esercizio del gioco (lotto, lotterie nazionali, giochi di abilità e concorsi pronostici riservati allo Stato, esercizio  dei  totalizzatori e delle scommesse, ivi comprese le operazioni relative alla raccolta delle giocate, operazioni relative  all'esercizio  delle  scommesse  in  occasione  di  gare, corse, giuochi,  concorsi  e  competizioni  di  ogni genere, nonché  quelle  relative  all’esercizio del giuoco nella  case da giuoco autorizzate e alle operazioni di sorte locali autorizzate), nonché le prestazioni di mandato, mediazione e intermediazione   relative a dette  operazioni. Risulta conseguentemente esclusa l’applicabilità della disciplina del pro-rata  di detraibilità dell’imposta sugli acquisti di beni e servizi strumentali alle operazioni esenti inerenti e   connesse all’organizzazione ed all’esercizio delle attività relative all’esercizio del gioco e alle prestazioni di   mandato,   mediazione  e  intermediazione  relative  a  dette operazioni.

Le operazioni esenti sono attualmente le operazioni attive poste in essere dai soggetti  che organizzano le attività sopra indicate, mentre le operazioni inerenti e connesse all’organizzazione e all’esercizio delle  predette attività alle quali si riferisce il regime di detraibilità dell’IVA sono le operazioni passive poste in essere nei confronti dei medesimi soggetti  a condizione che si pongano in rapporto diretto di strumentalità con l’organizzazione e l’esercizio del gioco.

Competenza per l’assistenza fiscale: viene estesa alle categorie professionali (dottori commercialisti, ragionieri e consulenti del lavoro) l’assistenza fiscale ai lavoratori dipendenti e assimilati: rilascio del visto di conformità dei dati delle dichiarazioni (Mod. 730); liquidazione delle imposte e comunicazione ai sostituti di imposta del risultato finale della dichiarazione ai fini del conguaglio annuale.

Asseverazione degli studi di settore: in caso di mancato adeguamento ai ricavi o compensi determinati sulla base  degli studi di settore, possono essere attestate le cause che giustificano la  non  congruità dei ricavi o compensi dichiarati rispetto a quelli derivanti dall’applicazione degli studi medesimi. Possono essere attestate, altresì, le cause che giustificano un’incoerenza rispetto agli indici economici individuati dai  predetti studi. Tale attestazione è rilasciata, su richiesta dei contribuenti, dai soggetti abilitati alla trasmissione telematica delle dichiarazioni, dai responsabili dell’assistenza fiscale dei CAF imprese, dai dipendenti delle associazioni di categoria abilitati all’assistenza tecnica dinnanzi alle Commissioni Tributarie in possesso della laurea in giurisprudenza o in economia e commercio o del diploma di ragioneria e della relativa abilitazione professionale e dai funzionari delle associazioni di categoria che erano iscritti nell’elenco tenuto dalla soppresse Intendenze di finanza. L’asseverazione della corrispondenza dei dati contabili ed extra-contabili comunicati all’Agenzia delle Entrate con quelli desumibili dalle scritture contabili o da altra documentazione idonea continua ad essere riservata esclusivamente ai responsabili dell’assistenza fiscale dei CAF ed ai professionisti abilitati.

Semplificazione delle procedure di iscrizione al Registro Imprese ed al R.E.A.: vengono previste misure tese a razionalizzare le forme di pubblicità per le imprese in coordinamento con  le  disposizioni  di riforma del diritto societario e a semplificare le procedure di iscrizione, modifica e cancellazione dal Registro Imprese, prevedendo l'attivazione di collegamenti telematici con le pubbliche amministrazioni e l’utilizzo del portale per i servizi integrati per le imprese, evitando duplicazioni di adempimenti.

Utilizzo di GPL e metano per autotrazione: l’importo delle agevolazioni per l’installazione di impianti di alimentazione a metano o a GPL può essere recuperato, mediante credito d’imposta, utilizzabile   esclusivamente in compensazione successivamente alla comunicazione di avvenuto riconoscimento   del contributo. Il credito d’imposta non è rimborsabile, non concorre alla formazione del valore della  produzione netta, né dell’imponibile agli effetti delle imposte sui redditi.

B) Immobili storici: trattamento tributario

In pieno periodo di esazioni tributarie (IRES, IRPEF, addizionali e ICI), tenuto conto del già avvenuto superamento di una prima tranche di scadenze, può sembrare intempestiva la presente trattazione, in cui ci soffermeremo sul particolare regime di favore riservato ai cosiddetti immobili “storici”; quegli immobili di particolare interesse storico e/o artistico sui quali lo Stato, per il tramite delle Soprintendenze dipendenti dal Ministero dei Beni Culturali, pone rilevanti vincoli in fatto di trasferibilità, di trasformabilità e di obbligo di conservazione. A fronte dei cennati vincoli Statali, ai proprietari degli immobili in parola vengono riconosciuti particolari benefici, specie di natura tributaria. Prima di entrare nel merito della presente trattazione, può essere opportuno un breve excursus di quali possono essere gli immobili vincolabili di modo che eventuali inconsapevoli proprietari possano valutare l’opportunità di richiedere il vincolo alla locale Soprintendenza, previa verifica degli effetti extra tributari del vincolo (ad es. restrizioni a qualsivoglia intervento di ristrutturazione, prelazione riservata allo Stato in caso di vendita).

I proprietari possono richiedere il vincolo storico/artistico per le seguenti categorie di immobili:

(i) immobili che presentano interesse storico, artistico, storico, archeologico o etnoantropologico particolarmente importante che non siano opera di autore vivente o la cui esecuzione risalga a oltre 50 anni;

(ii) ville, parchi e giardini che abbiano interesse artistico o storico;

(iii) siti minerari di interesse storico o etnoantropologico;

(iv) rustici che siano testimonianze notevoli dell’economia rurale tradizionale;

(v) opere dell’architettura contemporanea di particolare valore artistico;

(vi) studi d’artista;

(vii) beni di interesse per la storia della scienza e della tecnica aventi più di 50 anni;

(viii) vestigia individuate dalla normativa della Prima Guerra Mondiale.

Entrando nel tema delle agevolazioni di carattere tributario muoviamo dal disposto contenuto nell’art. 11, comma 2, della legge n. 413/1991, ove viene previsto che “in ogni caso, il reddito degli immobili riconosciuti di interesse storico o artistico … è determinato mediante l’applicazione della minore tra le tariffe d’estimo previste per le abitazioni della zona censuaria nella quale è collocato il fabbricato”. In sostanza la rendita si determina moltiplicando la consistenza dell’immobile per la minore tariffa d’estimo prevista per le abitazioni della zona censuaria nella quale è collocato l’immobile; in genere quella prevista per la abitazioni popolari (A/4), classe 01.

La disposizione richiamata ha valenza tributaria trasversale; infatti non limita il proprio campo applicativo alle imposte sui redditi, ma ha efficacia nei confronti di qualsivoglia tributo il cui imponibile è liquidato in base alla rendita catastale. Per le imposte sui trasferimenti vigono invece specifiche disposizioni, anche queste di favore che andiamo ad esaminare nell’immediato prosieguo:

§                     IMPOSTE SUI TRASFERIMENTI

L’imposta di registro da applicare è comunque ridotta al 3% a prescindere dalle caratteristiche del compratore (acquirente “prima casa”) ovvero dell’immobile (di lusso o meno).

Per le imposte ipotecaria (2%) e catastale (1%) si applicano invece le regole ordinarie (l’agevolazione può pertanto spettare al compratore “prima casa”).

§                     ICI

L’imposta si applica utilizzando la rendita determinata con la tecnica sopra illustrata, in luogo della rendita assegnata all’immobile dall’Agenzia del Territorio.

§                     IRPEF, IRES E ADDIZIONALI

Nel caso in cui gli immobili non siano locati, la rendita catastale di riferimento è sempre quella ridotta calcolata come sopra illustrato.

Nel caso in cui gli immobili siano locati, l’imponibile non è quantificato con riferimento al canone di locazione, ma piuttosto alla rendita ridotta. In sostanza, a fronte di canoni di locazione anche cospicui, il proprietario sarà tenuto a dichiarare la sola rendita catastale, per di più ridotta. Tale assunto, di particolare impatto emotivo, riguarda sia gli immobili ad uso abitativo, sia quelli aventi natura commerciale. Con riguardo a questi ultimi, l’Agenzia delle Entrate si è solo recentemente (c.f.r. circolare n. 2 del 17 gennaio 2006) uniformata al pensiero dei giudici di legittimità, ammettendo al beneficio fiscale anche immobili diversi da quelli di tipo abitativo.